1、《現(xiàn)代經(jīng)濟》2008耳第7卷第5期(總第88期)淺析現(xiàn)行財務預算控制模式的發(fā)展趨勢與改進方向★張桂南，譚顯清(中國人民解放軍75150部隊后勤部財務科，湖南衡陽421131)摘要：20世紀90年代起，企業(yè)經(jīng)營環(huán)境發(fā)生了許多變化，經(jīng)營的不確定性明顯加大，與此同時，一些更為先進的管理控制方法也相繼產(chǎn)生。在這種情況下，傳統(tǒng)的財務預算緊控制模式的優(yōu)勢明顯減弱，不適應性加強，客觀經(jīng)濟情況要求對這種傳統(tǒng)預算控制模式進行變革。文章分析了預算緊控制模式

2、的弊端，分析了國外發(fā)達國家企業(yè)倡導的以“超越預算控制”為特征的財務預算控制松模式的實踐及其對我國財務預算控制的啟示，以期對我國目前現(xiàn)行財務預算控制模式改革有所增益和幫助。關鍵詞：預算控制；模式；改進中圖分類號：THl32文獻標識碼：AAbstract：Since90’8in20centuriestheenterprise’8environmentshavebeenchangingandtheindertiminationofmanage

3、mentisincreasingUnderthiscase，thetraditionalfinancialbudgetadvantageofthetightcontrolmodeslackeddownobviouslyandadaptabilitystrengthenedSotheobjectivecircumstancerequeststheinnovationoftraditionalmodeThearticleanalyzedth

4、eirregularityofthetraditionalandthesuperiorityofloosecontrolmodecharacterizedbysurmountingbudgetcontr01WeexpectthenewmodewouldbringU8morehelpandadvantagesespeciallyforonreconomicreformKeywords：Financialbudgetcontrol；Mode

5、；Improvement一、引言自20世紀20年代產(chǎn)生起，預算緊控制一直是多數(shù)企業(yè)的首選模式，人們普遍認同預算緊控制的績效。目前我國企業(yè)多數(shù)采用的也是預算緊控制模式，無論是理論界還是具有成功經(jīng)驗的企業(yè)，無不認同預算緊控制的重要性。70年代以后，隨著人們對組織行為問題的關注，國外理論界關于預算松、緊控制究竟孰優(yōu)孰劣就一直在爭論不休，其中的典型代表之一是Hopwood與Otley。90年代至今，原本穩(wěn)定、可預測的經(jīng)營環(huán)境變得不確定了。經(jīng)營不

6、穩(wěn)定性明顯增強，與此同時，許多更為先進的管理控制方法，如平衡計分卡、KPI、標桿法、全面質(zhì)量管理等相繼出現(xiàn)，預算緊控制的優(yōu)勢正在減弱，而預算對企業(yè)的緊控制與環(huán)境要求企業(yè)靈活性之間的沖突卻愈加明顯，因而在新的經(jīng)營環(huán)境中，特別是在我國企業(yè)強調(diào)預算緊控制的背景下，深刻認識到預算緊控制的弊端并加以改進和完善，具有強烈的現(xiàn)實意義IIl。二、財務預算控制模式的基本原理預算控制模式有緊控制和松控制之分。預算緊控制是較為傳統(tǒng)的預算控制模式，它源于成本管

7、理的標準成本法，以控制“偏差”為基礎，即監(jiān)測實際作業(yè)的產(chǎn)出與事先確定的目標之間的差異，然后進行控制行動以消除或減少偏差數(shù)額，它是標準成本控制思想從成本領域向其他作業(yè)領域的延伸。預算松控制是近年來國外企業(yè)逐漸興起的一種預算控制模式，其典型代表就是在歐洲一些大公司實施的“超越預算”模式。所謂“財務超越預算”，確切地說應該是超越預算緊控制，在該模式中預算主要用作溝通和計劃的工具，每年管理人員會照樣編制、復查、修訂、批準預算，每年或每季會將實際

8、業(yè)績與預算比較，分析和解釋差異，但是預算并不被視為是對預算執(zhí)行者約束和評價的標準。隨著經(jīng)營環(huán)境和預測前提條件的改變，初始的預測和預算可以修改，預算目標沒有達到并不意味著業(yè)績不佳。預算松控制源于人本主義的管理思想，其主要控制對象由緊控制中的內(nèi)部組織單位和人員轉(zhuǎn)向組織外部的環(huán)境變量。三、財務預算緊控制模式的幾點弊端預算緊控制會帶來兩方面的矛盾或失調(diào)：一是預算系統(tǒng)本身的目標失調(diào)；二是組織內(nèi)部責任單位職能失調(diào)。(一)預算系統(tǒng)目標失調(diào)1、預算的計

9、劃功能與控制功能的矛盾。雖然理論上預算有計劃和控制兩種功能，但實際上二者是矛盾的。例如要實施預算控制，預算應該足有激勵性的，即預算計劃或目標的設置應當高于已經(jīng)實現(xiàn)的要求，但是難以達到的目標又可能同時挫傷管理者實現(xiàn)目標的積極性。2、預算計劃績效和執(zhí)行業(yè)績的矛盾。預算緊控制的一個重要環(huán)節(jié)就是預算考評，即將預算執(zhí)行的實際數(shù)與預算的目標值進行對比，然后根據(jù)二者的差異來判斷業(yè)績的優(yōu)劣。但在實際操作中面臨如何評定判斷標準問題因此預算的緊控制使預算評

10、價標準的選擇成為兩難的選擇，尤其對預測和計劃水平不高的企業(yè)更為突出。(二)預算責任單位及個人職能失調(diào)1、產(chǎn)生預算余寬。如果過分強調(diào)預算作為經(jīng)營業(yè)績的評價標準來激勵員工，那么掌握著專門知識和信息的人員可能將不再公正客觀的對未來事件進行預測和披露，他們會傾向于報告保守性的、將來的經(jīng)營業(yè)績預算數(shù)據(jù)，即所謂“預算余寬”。這種狀況對企業(yè)有兩方面的負面影響：一是預算的協(xié)調(diào)功能被破壞；二是企業(yè)誠信文化被破壞。2、操縱預算執(zhí)行結(jié)果。蓋準(Guidry)

11、、希年1|(Healv)和霍索森(Holthausen)通過對大型跨國公司的凋查研究發(fā)現(xiàn)，實現(xiàn)預算目作者簡介：張桂南男，漢族，湖南婁底人，高級經(jīng)濟師，現(xiàn)任75150部隊財務科長，研究方向為13t民經(jīng)濟與成本會計學等。譚顯清，男，漢族，湖南漣源人，碩士研究生，研究方向為后方專業(yè)勤務等。萬方數(shù)據(jù)《況代經(jīng)濟》2008年第7畚第5期(總弟88期)標獲得獎金是誘使管理者進行盈余操縱的主要動因之一田。管理者為了使自己的獎金最大化，常采用盈余操縱來達

12、到自己的目的。如果凈收益低于獎金方案的下限，管理者就會有進一步降低凈收益的動機。另一種方式則是做假帳，這樣使會計信息失真。3、阻礙了績效的持續(xù)改進。以愛立信公司為例，多年來該公司一直運用著傳統(tǒng)的預算控制方法和程序，但到了20世紀90年代初期，公司開始意識到這種方法已經(jīng)不能適應快速發(fā)展的電訊市場，管制在不斷放松，技術創(chuàng)新的速度在明顯加快，競爭對手蓄勢待發(fā)，這些變化都要求公司必需順勢而動，不斷地適應環(huán)境的變化，管理人員不可能再運用上一年度確

13、定的數(shù)字來進行經(jīng)營控制。愛立信公司對預算管理進行了重構，逐漸放棄了預算緊控制，使預算與環(huán)境有了更大的互動性。四、財務控制預算模式的發(fā)展趨勢(一)組織結(jié)構的柔性化趨勢。近lO年來，許多公司都在進行著廣泛的組織創(chuàng)新的嘗試，包括減少層級、建立基于團隊的網(wǎng)絡聯(lián)盟、伙伴關系等。減少層次和壓縮規(guī)模的趨勢源于降低成本的需要，減少層次的潛在效應是在一定程度上減少了決策和行動之間的時間間隔，加快了組織對市場和競爭動態(tài)變化的反應，從而使組織的能力變得柔性化

14、、反應更加靈敏，減少層級的另一影響則是降低了預算控制的重要性，隨著企業(yè)管理層的扁平化趨勢，預算控制的重要性也大大降低了。組織的另—個變化就是無論是內(nèi)部邊界還是外部邊界都在變，需要靈活而有柔性的組織結(jié)構，要具有對意外的變化不斷反應以及適時根據(jù)可預期變化迅速調(diào)整的能力。因此許多企業(yè)正在建立多功能、多單元小組，它們將有助于吸收具有不同技能的成員而始終保持競爭的優(yōu)勢，整個組織趨于動態(tài)的網(wǎng)絡管理模式。預算緊控制是一種剛性控制，它與層級組織有著根深

15、蒂周的聯(lián)系，以鮮明的層級、固定的內(nèi)外部組織邊界，責任單位相對穩(wěn)定的任務與責任為基礎，因而預算緊控制與組織的柔性化趨勢不相適應，甚至有明顯的阻礙作用。(二)內(nèi)部關鍵競爭因素變化趨勢。企業(yè)的主要競爭要素由以財務資本為主，逐漸轉(zhuǎn)向了知識資本或人力資本(包括出色的管理者、知識工作者、有效的管理系統(tǒng)、忠實的顧客和品牌等)要素的競爭。如可口可樂公司，知識資本占到了公司市場價值的96％，市場價值中只有4％是可供會計師報告的財務資本；另外歐洲和美國的兩

16、大傳統(tǒng)制造企業(yè)ABB和GE，它們的公司價值中有超過80％的部分是知識資本創(chuàng)造的闈。(三)組織內(nèi)部控制重點轉(zhuǎn)移趨勢。由于市場競爭日趨激烈以及科學技術的發(fā)展使生產(chǎn)方式發(fā)生許多重大變化，以前需要進行管理控制的生產(chǎn)活動轉(zhuǎn)化為經(jīng)營控制，如在高度發(fā)達的計算機集成制造系統(tǒng)中，精益生產(chǎn)、持續(xù)改進、適時制、零缺陷及全面質(zhì)量管理等控制方法開始在組織中運用和擴展，非財務導向的控制機制逐步占據(jù)主導地位。非正規(guī)控制主要是指組織通過建立共同的價值觀和核心理念來信仰

17、來影響員工的行為，它是一種柔性的、隱性的控制。與以預算為主的正規(guī)控制系統(tǒng)相比，非正規(guī)控制系統(tǒng)的柔性控制特性對個人更具激勵作用，它可以使員工要明確了解了組織同標和使命后，尋求創(chuàng)造價值的不同方法，因此行為控制將更多的通過非正規(guī)控制系統(tǒng)而不是正規(guī)系統(tǒng)來進行。五、財務預算控制松模式實踐及意義鑒于預算控制與環(huán)境變化的不適應以及預算緊控制自身的弊端，一些國外的大公司在實施或嘗試著“超越預算控制”的管理控制方法。他們認為傳統(tǒng)預算管理不僅不能適應新的經(jīng)

18、營環(huán)境，妨礙組織的變化與創(chuàng)新，甚至對組織經(jīng)營有危害作用。超越預算理論的發(fā)展經(jīng)歷了兩個階段：第—個階段主要是對預算與其他的戰(zhàn)略管理方法進行對比分析，發(fā)現(xiàn)除了財務預測功能之外，預算管理并不比其他戰(zhàn)略管理方法更有效，于是用更有效率、更富成果的管理控制系統(tǒng)來代替?zhèn)鹘y(tǒng)的預算控制。超越預算理論發(fā)展的第二個階段主要是研究如何整合現(xiàn)有的各具特色的管理控制方法，使組織的預測、業(yè)績評價和激勵機制更加有效。經(jīng)過研究分析后，放棄傳統(tǒng)預算管理，并根據(jù)最好的實踐經(jīng)

19、驗總結(jié)出一套“超越預算”模式的原則和方法。這種財務預算控制系統(tǒng)分為三個部分：第一部分是財務預測和計劃，主要是通過預算預測組織未來的短期財務業(yè)績，并設置財務業(yè)績目標；第二部分是以綜合指標為基礎的業(yè)績管理與評價系統(tǒng)，如平衡計分卡或KPIS系統(tǒng)；第三部分是以相對標準為基礎設計激勵機制，主要是指運用標桿法對相對業(yè)績水平進行獎勵，而不以既定的預算目標為依據(jù)。如BP公司的獎金激勵計劃直接取決于與公司競爭對手的相對業(yè)績，又如在Bordia公司，預測、

20、計劃與目標設定、業(yè)績管理相互分離，該公司用標桿法設置短期目標，一般是每個季度購買咨詢公司的調(diào)查報告來更新標桿數(shù)據(jù)。超越預算模式代表著組織管理控制的發(fā)展趨勢，能夠為組織帶來更多的造就性和增值性。但是就目前而言并不是所有的企業(yè)都適合運用這一模式，超越預算模式意味著放棄傳統(tǒng)的業(yè)績管理框架，意味著對諸多管理控制方法的有效整合，在這一過程中會出現(xiàn)轉(zhuǎn)化或整合成本，因此在決定是否運用這一先進管理控制模式時，需考慮兩大影響因素：第一是預算編制過程低效；

21、第二是組織的經(jīng)營特征，一般來講超越預算模式適合于經(jīng)營環(huán)境變化快，產(chǎn)品經(jīng)營范圍廣闊或增長迅速，同時無形資產(chǎn)對經(jīng)營極為重要的企業(yè)，如高新科技產(chǎn)業(yè)。財務預算松模式對我國目前財務預算控制有著十分重要的意義。目前我國多數(shù)企業(yè)管理正在由粗放開型轉(zhuǎn)向集約型轉(zhuǎn)變，因而在預算管理中強調(diào)緊控制，增強其約束與激勵作用是一個必然選擇。在這樣的背景下，預算控制給予企業(yè)帶來較高的邊際效益容易使人們忽略預算緊控制對組織可能的負面影響，上述分析和“超越預算”使我們更全