1、<p>　　我國企業(yè)成本管理理念淺議</p><p>　　[提要] 20世紀(jì)八九十年代以來，一些新的成本管理方法成為西方理論和實(shí)務(wù)界熱烈討論和實(shí)踐的焦點(diǎn)。本文結(jié)合這些新的成本管理方法，探討現(xiàn)代企業(yè)應(yīng)樹立的成本管理新觀念。 </p><p>　　關(guān)鍵詞：成本管理；價值流；企業(yè)系統(tǒng)觀 </p><p>　　中圖分類號：F275.3 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A </p

2、><p>　　收錄日期：2015年12月24日 </p><p><b>　　一、成本效益觀念 </b></p><p>　　在市場經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)的目的在于追求最大的經(jīng)濟(jì)效益。成本管理要為這個目的服務(wù)，必然要講求成本效益，樹立成本效益觀念。所謂成本效益觀念就是成本管理要從“投入”與“產(chǎn)出”的對比分析來看待“投入（成本）”的必要性、合理性，即考察成

3、本高低的標(biāo)準(zhǔn)是產(chǎn)出（收入）與投入（成本）之比，該比值越大，則說明成本效益越高，相對成本越低；考察成本應(yīng)不應(yīng)當(dāng)發(fā)生的標(biāo)準(zhǔn)是產(chǎn)出（收入）是否大于為此發(fā)生的成本支出，如果大于，則該項成本是有效益的，應(yīng)該發(fā)生，否則就不應(yīng)該發(fā)生?？梢?，在成本效益觀念下，成本絕對數(shù)并非越低越好，關(guān)鍵看一項成本的發(fā)生產(chǎn)生的效益（收入或引起的企業(yè)總成本的節(jié)?。┦欠翊笥谠擁棾杀局С?。成本效益觀念是現(xiàn)代成本管理的重要基礎(chǔ)。而傳統(tǒng)成本管理則強(qiáng)調(diào)成本絕對數(shù)的節(jié)約與節(jié)省，而這樣

4、做的結(jié)果可能是得不償失的，因為實(shí)際情況可能是一項成本絕對數(shù)的節(jié)省卻引起了收入更大的降低或企業(yè)總成本更大的上升，例如機(jī)器設(shè)備維修費(fèi)用、職工培訓(xùn)費(fèi)用和研究開發(fā)費(fèi)用的削減可能帶來企業(yè)未來產(chǎn)品生產(chǎn)成本、顧客服務(wù)成本的更大的上升以及產(chǎn)品銷售收入的大幅度下降，甚至可能由于不能及時推出有競爭力的新產(chǎn)品而喪失或退出市場。成本效益觀念是成本管理最基本的</p><p><b>　　二、戰(zhàn)略導(dǎo)向觀念 </b>&

5、lt;/p><p>　　戰(zhàn)略是實(shí)現(xiàn)企業(yè)長期目標(biāo)、增強(qiáng)企業(yè)競爭優(yōu)勢的基本策略方法。企業(yè)成敗關(guān)鍵看企業(yè)有無正確的戰(zhàn)略。戰(zhàn)略是導(dǎo)向，戰(zhàn)略錯了，企業(yè)內(nèi)部工作效率越高，結(jié)果可能偏離企業(yè)目標(biāo)更遠(yuǎn)。因此，西方企業(yè)認(rèn)為“做對的事情”比“把事情做對”更重要。成本管理是企業(yè)管理系統(tǒng)的子系統(tǒng)，因而成本管理要以正確的戰(zhàn)略為指導(dǎo)，要與企業(yè)戰(zhàn)略相匹配，符合戰(zhàn)略管理的要求，根據(jù)不同的企業(yè)戰(zhàn)略，采取不同的成本管理模式與方法。這樣，成本管理才能促進(jìn)戰(zhàn)

6、略的實(shí)施，最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)的長期目標(biāo)，使企業(yè)具有競爭優(yōu)勢。故現(xiàn)代成本管理要樹立戰(zhàn)略管理的觀念。戰(zhàn)略成本管理的基本方法之一――戰(zhàn)略定位分析正是這種觀念的體現(xiàn)。所謂戰(zhàn)略定位分析指企業(yè)在正確的戰(zhàn)略定位（戰(zhàn)略選擇）的前提下，根據(jù)企業(yè)戰(zhàn)略的要求，采取與之相應(yīng)的成本管理方式方法，為企業(yè)戰(zhàn)略的實(shí)施服務(wù)，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)和促進(jìn)企業(yè)的競爭優(yōu)勢。 </p><p><b>　　三、作業(yè)基礎(chǔ)觀念 </b><

7、/p><p>　　所謂作業(yè)（英文為activity，管理學(xué)者一般譯為“活動”，而管理會計學(xué)者則譯為“作業(yè)”，本文遵循管理會計學(xué)者的譯法），按照國際先進(jìn)制造（業(yè)）協(xié)會（CAM-I）所屬的成本管理系統(tǒng)（CMS）工作組的定義，是指組織所完成的工作和有利于實(shí)現(xiàn)ABC（即作業(yè)基礎(chǔ)成本計算）目的的組織內(nèi)部行為的集合。但實(shí)際上，可以更簡單通俗地說，作業(yè)就是組織發(fā)生的各種各樣的具體活動。在一個企業(yè)里，作業(yè)無所不在。實(shí)際上，整個企業(yè)就

8、是一個最大的作業(yè)集合體。作業(yè)與成本有密切關(guān)系，成本的發(fā)生根本上講是由作業(yè)的執(zhí)行引起，因此我們以作業(yè)為對象，通過對作業(yè)的分析研究，進(jìn)而采取措施，消除不增值作業(yè)，改善低效作業(yè)，優(yōu)化作業(yè)鏈，對于削減成本、提高效益具有重要意義。故“現(xiàn)代管理之父”彼得?德魯克說：“唯一真正有效的成本削減途徑就是完全取消作業(yè)。想使成本單方面下降的措施很少有效。試圖以較低成本完成那些根本不應(yīng)該做的作業(yè)一點(diǎn)意義也沒有”。類似地，美國哈佛商學(xué)院著名的戰(zhàn)略管理學(xué)者邁克爾?

9、波特也指說過：“歸根到底，企業(yè)間成本和價格的不同，來自設(shè)計、生產(chǎn)、銷售和運(yùn)輸其產(chǎn)品和服務(wù)所需的種種作業(yè)，比如吸引顧客、裝配最終產(chǎn)品和培訓(xùn)員工。成本是由作業(yè)的執(zhí)</p><p>　　從上述著名管理學(xué)家的論述中我們可以看到，作業(yè)在成本管理以及在企業(yè)獲取競爭優(yōu)勢中處于核心地位。因此，現(xiàn)代成本管理應(yīng)當(dāng)樹立作業(yè)基礎(chǔ)觀念，即成本管理要以作業(yè)為基礎(chǔ)。西方20世紀(jì)90年代形成的作業(yè)基礎(chǔ)管理（ABM）就是建立在作業(yè)基礎(chǔ)觀念上的現(xiàn)代

10、成本管理方法。作業(yè)基礎(chǔ)管理強(qiáng)調(diào)作業(yè)基礎(chǔ)成本計算（ABC）和過程價值分析（PVF），它們在削減成本、增加股東價值方面發(fā)揮了重要作用。據(jù)資料介紹，美國克萊斯勒公司自1991年推進(jìn)作業(yè)成本計算以來，該系統(tǒng)已經(jīng)為公司創(chuàng)造了數(shù)億美元的收益，收益來源于簡化產(chǎn)品設(shè)計、刪除無生產(chǎn)效率和無效的多余作業(yè)。這個收益超出了公司為此付出的投資的10～20倍。在某些經(jīng)營環(huán)節(jié)，節(jié)約的資金超過投資的50～100倍。 </p><p><b

11、>　　四、系統(tǒng)管理觀念 </b></p><p>　　成本是一個綜合性很強(qiáng)的指標(biāo)。企業(yè)各方面、各層次、各環(huán)節(jié)的工作及其相互關(guān)系對企業(yè)總成本均有不同程度的影響。因此，成本管理要樹立系統(tǒng)管理觀念。系統(tǒng)管理觀念，要求現(xiàn)代成本管理摒棄傳統(tǒng)成本管理只重視生產(chǎn)過程成本管理的做法，而應(yīng)放眼于企業(yè)的整個價值鏈，科學(xué)準(zhǔn)確地把握企業(yè)各項作業(yè)在成本管理中的地位和作用，科學(xué)準(zhǔn)確地把握各項作業(yè)成本之間的相互關(guān)系，在這種把

12、握的基礎(chǔ)上，通過有重點(diǎn)的成本管理和合理地處理它們之間的關(guān)系，達(dá)到降低企業(yè)總成本的目的，而不是為了節(jié)省其中的一項或幾項作業(yè)成本。不僅如此，按照系統(tǒng)管理觀念，成本管理還應(yīng)當(dāng)考察行業(yè)價值鏈和競爭對手價值鏈，以便通過將企業(yè)價值鏈放到行業(yè)價值鏈中進(jìn)行考察和與競爭者的價值鏈進(jìn)行比較來發(fā)現(xiàn)降低企業(yè)總成本的途徑與方法。戰(zhàn)略成本管理的重要方法――價值鏈分析，正是這種觀念的很好體現(xiàn)。價值鏈?zhǔn)侵赣梢粋€行業(yè)或企業(yè)的各項生產(chǎn)經(jīng)營作業(yè)相互連接構(gòu)成的一個動態(tài)的運(yùn)動系

13、統(tǒng)。而所謂價值鏈分析就是以價值鏈為研究對象，分析價值鏈的構(gòu)成，價值鏈上的每項作業(yè)的地位及相互關(guān)系，價值鏈上每項作業(yè)的成本及其動因、占用的資產(chǎn)、盈利狀況等，以期發(fā)現(xiàn)本企業(yè)價值鏈及作業(yè)存在的問題及改進(jìn)、優(yōu)化價值鏈的途徑，</p><p>　　成本是企業(yè)作業(yè)的結(jié)果。因此，成本管理不能就成本論成本，而應(yīng)當(dāng)從成本出發(fā)，追溯成本動因，通過對成本動因的管理，最終達(dá)到降低成本的目的。樹立成本動因管理觀念，實(shí)行成本動因控制，是戰(zhàn)略

14、成本管理的精髓，是成本管理的重要進(jìn)步，是治本之舉。戰(zhàn)略成本管理的基本方法之一――成本動因分析正體現(xiàn)了成本動因控制觀念。所謂成本動因就是引起成本產(chǎn)生的原因。從成本動因的性質(zhì)考察，成本動因有兩個層次：微觀層次的成本動因和戰(zhàn)略層次的成本動因。前者是與企業(yè)的具體生產(chǎn)經(jīng)營作業(yè)有關(guān)的成本動因，如產(chǎn)量、直接人工小時、調(diào)整準(zhǔn)備次數(shù)等，故也稱作業(yè)性成本動因。后者是與企業(yè)生產(chǎn)規(guī)模、產(chǎn)品結(jié)構(gòu)、技術(shù)多樣性、質(zhì)量保證系統(tǒng)等有關(guān)的成本動因，這些動因具有戰(zhàn)略意義，故

15、可稱為戰(zhàn)略成本動因。傳統(tǒng)的成本分析多側(cè)重于微觀層次的作業(yè)性成本動因的分析，而忽視了戰(zhàn)略成本動因分析。然而，戰(zhàn)略成本動因?qū)τ诔杀镜挠绊懯菦Q定性的、長遠(yuǎn)的。因此，進(jìn)行戰(zhàn)略成本動因分析，對戰(zhàn)略成本動因?qū)嵤┛刂朴蟹浅Ｖ匾膽?zhàn)略意義，是企業(yè)競爭優(yōu)勢的源泉。 </p><p>　　戰(zhàn)略成本動因一般分為結(jié)構(gòu)性成本動因和執(zhí)行性成本動因兩大類。結(jié)構(gòu)性成本動因產(chǎn)生于企業(yè)對其基礎(chǔ)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的選擇，這些選擇決定著任何給定的產(chǎn)品群的成本態(tài)勢

16、。結(jié)構(gòu)性成本動因包括企業(yè)規(guī)模的大小、范圍（即企業(yè)垂直一體化的程度）、工作經(jīng)驗、技術(shù)水平、提供給顧客的產(chǎn)品或服務(wù)的復(fù)雜程度等。執(zhí)行性成本動因則是指那些對公司成本態(tài)勢的決定力視其成功地執(zhí)行的能力而定的因素。與結(jié)構(gòu)性成本動因不同，結(jié)構(gòu)性成本動因并不總是越多越好。例如，規(guī)模或范圍超過一定程度就會產(chǎn)生不經(jīng)濟(jì)；在一個動態(tài)的環(huán)境中，過多的經(jīng)驗與沒有經(jīng)驗可能一樣糟糕（美國德州儀器公司就因為強(qiáng)調(diào)學(xué)習(xí)曲線，結(jié)果變成了世界過時機(jī)芯的最低成本生產(chǎn)者）；對絕大多

17、數(shù)公司來講，采取追隨策略較采取技術(shù)領(lǐng)先策略是更合理的選擇。相反，執(zhí)行性成本動因總是越多越好。執(zhí)行性成本動因包括職工參與程度（對持續(xù)改善的熱情）、全面質(zhì)量管理（TQM）的水平、生產(chǎn)能力的利用程度、工廠布局的效率、產(chǎn)品設(shè)計的有效性以及與供應(yīng)商或顧客的聯(lián)系等。戰(zhàn)略成本動因分析可以使企業(yè)了解決定企業(yè)成本態(tài)勢的基本因素，從而采取一定的戰(zhàn)略和措施有重點(diǎn)地對成本動因加以控制或改善，最終使企業(yè)擁有超越競爭對手的成本優(yōu)勢。 </p><

18、;p>　　六、全生命成本管理觀念 </p><p>　　全生命是指產(chǎn)品從策劃、研究與開發(fā)設(shè)計、生產(chǎn)制造到顧客使用、維修保養(yǎng)到最后廢棄處置的整個過程。在這個過程的每個環(huán)節(jié)都要發(fā)生成本，各環(huán)節(jié)發(fā)生的成本之和就是全生命成本。傳統(tǒng)的成本管理重視企業(yè)內(nèi)部成本的控制特別是生產(chǎn)制造成本的控制，但是從顧客的角度，其衡量產(chǎn)品價值時，既要考慮取得產(chǎn)品付出的成本（即產(chǎn)品的購買價格，在企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)成本較低時，價格可以定得較低，從而

19、使顧客節(jié)約購買的成本），也要考慮今后的使用、維修保養(yǎng)、廢棄處置成本（統(tǒng)稱顧客購后成本）。因此，企業(yè)要贏得顧客，取得競爭優(yōu)勢，就要樹立全生命成本管理觀念，努力使產(chǎn)品全生命周期成本最低，而不是企業(yè)內(nèi)部發(fā)生的成本最低。西方的產(chǎn)品生命周期成本法就體現(xiàn)了全生命成本管理觀念。 </p><p><b>　　七、產(chǎn)品優(yōu)生觀念 </b></p><p>　　一些估計表明，產(chǎn)品全生命成

20、本的80%～85%是由在該產(chǎn)品生命的研究開發(fā)設(shè)計過程做出的決策所約束的，這部分成本成為今后的約束成本，即一個企業(yè)未來將必須發(fā)生的成本。對于這部分成本，企業(yè)在生產(chǎn)過程無論做出多大的努力都無濟(jì)于事，生產(chǎn)過程成本管理只能影響產(chǎn)品生命成本總額中的百分之十幾的部分。因此，研究開發(fā)設(shè)計過程做出的決策是關(guān)鍵，在這個過程發(fā)生在作業(yè)上的額外1元錢至少能節(jié)約8～10元花在制造和制造后作業(yè)上的成本，如設(shè)計變動或服務(wù)成本。產(chǎn)品生命成本的這個特點(diǎn)，就要求企業(yè)樹立

21、產(chǎn)品優(yōu)生觀念，即重視產(chǎn)品研究開發(fā)設(shè)計階段（產(chǎn)品出生前）的成本管理，通過該階段以成本為導(dǎo)向的產(chǎn)品設(shè)計方案的反復(fù)優(yōu)化，保證推出的新產(chǎn)品既符合市場需要，同時又具有成本競爭優(yōu)勢。體現(xiàn)成本管理的產(chǎn)品優(yōu)生觀念的典型方法是日本企業(yè)的目標(biāo)成本計算。它是用于產(chǎn)品設(shè)計的一種方法，其基本原理是先估計一項新產(chǎn)品的目標(biāo)成本，然后設(shè)計該產(chǎn)品，使之符合目標(biāo)成本。這里，目標(biāo)成本是一種給定產(chǎn)品的制造成本的最大限額，即一種將來允許在一個給定的市場位置內(nèi)獲得預(yù)期的報酬（目標(biāo)

22、利潤），同時也允許該產(chǎn)品獲得一定的市場份額的成本。一項目標(biāo)成本可以按在適當(dāng)?shù)氖袌鑫恢弥械念A(yù)期市</p><p>　　八、無邊界成本管理觀念 </p><p>　　“無邊界”作為一種理念由原通用電氣公司首席執(zhí)行官杰克?韋爾奇于1989年提出。在1988年，杰克?韋爾奇在GE公司實(shí)施了一種被稱為“工作外露”的改革方案。所謂“工作外露”就是把工作中有待解決的問題公開暴露出來。為了把問題暴露出來，

23、杰克?韋爾奇采取的方式是召開“工作外露”會議。會議聘請大學(xué)教授等外面受過訓(xùn)練的專業(yè)人士和公司40～100名員工參加。會議開始是經(jīng)理到場講話，他可能提出一個重要的議題或安排以下總的會議日程，然后離開會場。在老板不在的情況下，外部專業(yè)人士啟發(fā)和引導(dǎo)員工進(jìn)行討論。員工們需要把問題列成清單，認(rèn)真討論這些問題。然后準(zhǔn)備在經(jīng)理回來時向他反映。而經(jīng)理要當(dāng)場或限定時間對這些意見作出決定。由于員工能迅速看到自己的想法得到實(shí)施，這對消除官僚主義起到了極大的

24、推動作用。“工作外露”計劃在通用電氣公司取得巨大成功，它有利于打破公司的各種界限，而杰克?韋爾奇便由此提出了“無邊界”理念。杰克?韋爾奇預(yù)想，無邊界公司應(yīng)該將各個職能部門之間的障礙全部消除，工程、生產(chǎn)、營銷以及其他部門之間能夠自由流通，完全透明；國內(nèi)與國外業(yè)務(wù)將沒有區(qū)別；公司的供應(yīng)商、用戶將成為公司單一過程的組成部分。此外，一個</p><p>　　杰克?韋爾奇的無邊界理念、“工作外露”計劃有效地克服了公司的官僚