1、1對固定資產(chǎn)減值準備的幾點思考對固定資產(chǎn)減值準備的幾點思考2001年起實行的《企業(yè)會計制度》首次規(guī)定固定資產(chǎn)應計提固定資產(chǎn)減值準備；2002年起實行的《企業(yè)會計準則——固定資產(chǎn)》又對固定資產(chǎn)減值準備作了進一步的規(guī)定，并在股份有限公司中首先得到執(zhí)行。從這兩年的執(zhí)行效果來看，計提固定資產(chǎn)減值準備對于夯實企業(yè)資產(chǎn)起到了較為明顯的作用，在一定程度上擠走了一些上市公司業(yè)績水分，使上市公司整體業(yè)績趨向于真實。但由于準則僅對固定資產(chǎn)減值準備一些原則性

2、的內(nèi)容進行了規(guī)定，對于何時計提、如何計提減值準備、固定資產(chǎn)可收回金額如何確定等操作細節(jié)均未作出具體規(guī)定，這樣給了上市公司運用資產(chǎn)減值會計政策時較大的選擇空間。上市公司對固定資產(chǎn)減值準備的計提均根據(jù)自己的理解及需要實施，在計提與否的判斷標準、計提比例等諸多方面不統(tǒng)一，在一定程度上削弱了上市公司報表的可比性。如2001年度上市公司會計報表中，由于首次計提固定資產(chǎn)減值準備可以作為會計政策變更進行追溯調(diào)整，所以據(jù)統(tǒng)計有70%以上的上市公司計提了

3、固定資產(chǎn)減值準備，但2002年度計提固定資產(chǎn)減值準備的上市公司比例就遠少于2001年。因此，準則制定部門應對固定資產(chǎn)減值準備出臺做進一步的規(guī)定或相關解釋，以規(guī)范資產(chǎn)減值準備的計提。筆者下面對固定資產(chǎn)減值準備提出自己的一些想法以供探討。固定資產(chǎn)可收回金額兩種確定方法之間的聯(lián)系根據(jù)固定資產(chǎn)準則，可收回金額是指資產(chǎn)的銷售凈價與預期從該資產(chǎn)的持續(xù)使用和使用壽命結束時的處置中形成的現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（以下簡稱“未來現(xiàn)金流現(xiàn)值”）兩者之中的較高者。由于

4、未來現(xiàn)金流現(xiàn)值的計算難度較大，目前可收回金額一般采用銷售凈價的方法來確定，但實際上兩種方法是有內(nèi)在聯(lián)系的。固定資產(chǎn)的銷售凈價總體上是與固定資產(chǎn)未來可能形成的現(xiàn)金流量是正相關的，這一點也可以從企業(yè)會計制度中資產(chǎn)的定義得到證實。某項固定資產(chǎn)未來給企業(yè)帶來的現(xiàn)金流量大，表明其對于企業(yè)的價值高；當固定資產(chǎn)價格與其價值一致時，則該固定資產(chǎn)的銷售凈價也高。若固定資產(chǎn)的價格偏離其對企業(yè)的價格時，則銷售凈價與現(xiàn)金流量不一定能成正相關關系。如何理解并應用

5、固定資產(chǎn)未來現(xiàn)金流現(xiàn)值目前判斷固定資產(chǎn)是否減值通常采用銷售凈價的方法，而很少考慮其未來現(xiàn)金流現(xiàn)值，若固定資產(chǎn)的銷售凈價低于其賬面價值則判斷固定資產(chǎn)已發(fā)生減值，上述做法是不全面的。企業(yè)購置固定資產(chǎn)的主要目的是用于生產(chǎn)經(jīng)營并且期望未來不斷產(chǎn)生經(jīng)濟利益的流入，而不是為了用于出售而獲取差價。故判斷固定資產(chǎn)是否發(fā)生減值，不能光考慮其銷售凈價，而是首先要考慮該固定資產(chǎn)對企業(yè)未來收益的影響。由于要計算出固定資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流現(xiàn)值的具體金額難度較大，不確

6、定性因素也較多，筆者認為，可采用下述變通方法來判斷固定資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流現(xiàn)值是否低于賬面價值：若某項固定資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品對企業(yè)來說是能產(chǎn)生凈利潤的，則可認為該固定資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流現(xiàn)值高于其賬面價值，不存在減值情況。根據(jù)上述分析，判斷固定資產(chǎn)是否存在減值需同時滿足以下兩個條件：（1）固定資產(chǎn)的存在不能為企業(yè)帶來盈利；（2）固定資產(chǎn)的銷售凈價低于其賬面價值。根據(jù)上述判斷標準，某些固定資產(chǎn)雖然通常其市價遠低于其賬面價值，但由于其仍能為企業(yè)凈利潤作

7、貢獻，因此可認為其不需計提減值準備。對利用資產(chǎn)評估結果確定固定資產(chǎn)減值準備的看法對于固定資產(chǎn)減值準備，許多人提出最好能先由評估師對固定資產(chǎn)進行評估，然后根據(jù)評估結果判斷固定資產(chǎn)是否減值。其實這種做法是不對的，評估師對固定資產(chǎn)的評估價值僅反映了固定資產(chǎn)的銷售凈價，采用固定資產(chǎn)評估價值判斷是否減值未能考慮未來現(xiàn)金流現(xiàn)值的因素，這是不全面的。另外，若對企業(yè)的全部固定資產(chǎn)進行評估并根據(jù)評估結果計提減值準備，實際操作難度較大。由于各單項固定資產(chǎn)的

8、評估價值與賬面價值總會有差異，可能固定資產(chǎn)評估總體上是增值的，但一部分單項減2值是無法避免的，對所有評估減值的單項固定資產(chǎn)計提減值準備，會計核算工作量很大，以后計提折舊也非常麻煩。根據(jù)以上所述，利用資產(chǎn)評估結果判斷固定資產(chǎn)是否減值是不全面的，實際操作難度也較大。固定資產(chǎn)減值準備是否需按單項計提根據(jù)企業(yè)會計制度規(guī)定，企業(yè)應當于期末對固定資產(chǎn)逐項進行檢查，并按單項固定資產(chǎn)計提減值準備；而在固定資產(chǎn)準則中，未明確規(guī)定需逐項檢查、按單項固定資產(chǎn)

9、計提減值準備。筆者認為，通常固定資產(chǎn)減值準備應按單項資產(chǎn)計提，但在特殊情況下，當多項固定資產(chǎn)減值原因一致、減值情況相同時可考慮合并計提減值準備。如企業(yè)某條生產(chǎn)流水線的設備，因技術更新該生產(chǎn)線已屬落后，其生產(chǎn)的產(chǎn)品一直出現(xiàn)虧損，目前設備市價也遠低于其賬面價值；根據(jù)測算，該生產(chǎn)線設備整體銷售凈價估計為賬面價值的60%，所以該生產(chǎn)線上的各項設備可統(tǒng)一按賬面價值的40%計提減值準備，不需對該生產(chǎn)線上各項設備單獨估價并計提減值準備。固定資產(chǎn)減值準

10、備的披露根據(jù)固定資產(chǎn)準則，固定資產(chǎn)減值準備應披露“當期確認的固定資產(chǎn)減值損失及當期轉回的固定資產(chǎn)減值損失”。筆者認為，固定資產(chǎn)減值準備僅要求披露當期計提和轉回金額是不夠的，為使投資者能充分了解企業(yè)減值準備的計提情況，還應當披露下列信息：當期計提減值準備固定資產(chǎn)的相應原值和凈值，當期確認的固定資產(chǎn)減值損失原因說明、減值損失確定方法，當期減值損失轉回原因及轉回金額確定方法等。固定資產(chǎn)減值準備與所得稅根據(jù)稅法有關規(guī)定，固定資產(chǎn)減值損失不能作為